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从增值税原理角度分析期货负价格情况下专用发票的开具
文章来源：中国注册会计师协会
发布时间：2021-12-02 16:19
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上一篇【期货负价格情况下如何开具增值税专用发票】中提到，期货负价格情况下开具增值税专用发票要综合考虑增值税原理、会计实务等多方面因素进行判断。下面一起来看从增值税原理角度的分析。
增值税主要对应税货物的增值额征税，但是在现实中往往无法准确确定货物的理论增值额，所以目前是以税法规定的法定增值额为依据，通过分别计算销项税额、进项税额，进而确定应缴纳的增值税。以销售货物为例，卖方取得价款开具专用发票，在确认销售收入的同时也确认一笔销项税额。买方支付价款收取专用发票，根据专用发票上的金额确认进项税额。这样，专用发票将买卖双方相互连接，环环相扣形成了完整的增值税链条。
在一般货物销售时，卖方会按照销售额与规定税率计算并向买方收取增值税税额，对于卖方就是销项税额，对于买方就形成了进项税额。在税率基本固定的情况下，销售额的确定至关重要。税法中对于销售额的确定主要把握两个原则，一是要“全”，即“销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用”，其主要目的是防止纳税人刻意分解销售额，以各种名目的收费减少销售额以逃避纳税的现象；二是要“准”，即“纳税人发生应税销售行为的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额”，主要目的是防止纳税人通过调整价格达到减少纳税的现象。
根据国税发[1994]244号文件要求，在期货的实物交割环节，销项税额的计税依据为交割时的不含税价格，即含税价格/（1＋增值税税率），而该含税价格为期货交易最后交易日的结算价格，是一种期货价格。因此，从理论上讲，期货价格应包含了全部必要信息，如市场基本面、持有成本、市场参与者对期货价格的预期等。当然，从短期来看，期货价格也可能受到人为炒作等非正常因素影响。理性的市场参与者一般会建立价格模型，实时与期货价格进行对比，进而做出做多或做空的选择。以卖方为例，其价格模型中两个较为重要的参数为受市场基本面影响的现货价值以及到实物交割环节前的持有成本。但是，随着交割日临近，到实物交割环节前的持有成本不断下降，期货价格与现货价格逐渐收敛。
在国税发[1994]244号文件中，之所以将期货价格作为实物交割环节的销项税额计算依据，是因为在正常情况下最后交易日期货结算价格能够较为公允地反映现货市场价格。如果遇到类似于WTI原油期货合约的情况，由于特殊原因导致持有成本大于现货价值，进而使最后交易日期货结算价格为负值，此时，国税发[1994]244号文件中的相关条款是否继续适用需要国家税务机关进一步明确。根据现有税法规定来判断，在销售价格明显偏低的情况下（负价格属于此类情形），税务机关会依次根据同类货物的平均销售价格、组成计税价格等方法确定销售额。这样的做法既保证了增值税链条的完整，又符合销售业务的实质。
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Alex
讲师认证：长江出版社《财务会计习题集》主编
华东政法大学外聘硕士生导师，北京交通大学特聘教授，师上海师范大学外聘教授，长江出版社《财务会计习题集》主编；中国注册会计师，ACCA会员，CFA持证人，FRM持证人。 曾就职于知名会计师事务所，是会开直升机、会开坦克、会潜水，去过36个国家的“博士商科教书匠”，坚信“商科没有学不会的知识点”。教学成绩斐然，口碑极佳。
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