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CMA案例：烟草公司“小单元”经营模式探索

文章来源：CMA官方订阅号

发布时间：2021-09-23 17:57

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龙岩市烟草商业公司（以下简称“公司”）是中国烟草总公司下属的一家地市级企业，成立于1984年。2007年，烟草行业治理体系改革，公司下属的七家县级公司由“子公司”变为“分公司”，并入市公司统一经营，实行业务归口与预算编制垂直管理。如此，公司由“县级小企业”分散经营转向“市级大企业”集中管理的模式：县级分公司不再单独核算，而只是报账单元，日常管理也由市级专业科室归口管理。集中经营后，扁平化的组织结构带来了协同效应和规模效益，烟叶采收与卷烟销售业务经营业绩均大幅增长。2010—2015年，公司年均利税（烟草公司的考核指标是“净利润+总税收”，而非企业净利润）两位数增长，其中2015年营收和利税指标双双达到顶峰（见图1）。【点击免费下载>>>更多CMA学习相关资料】

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但随着近年控烟运动的兴起，行业景气度不断下滑。不利的外部环境，叠加垂直整合后分公司经营惰性日增、成本效益意识淡化、员工积极性不足等问题，导致2016年公司业绩出现拐点，运行机制和内部架构亟待变革。

问题分析

在行业态势转变的背景下，公司管理模式带来的问题日益凸显，包括：（1）分公司成本意识、投入产出意识淡薄。由于不独立核算，分公司日常以计划和预算为依据，只关注显性的销售、生产数量指标，对成本、费用、投入的管控不力，也不了解自身利税水平。（2）公司的绩效考评受限，员工活力不足。考核和分配围绕销售指标、管理指标的排名进行，但这些指标未能与其责、权、利相统一，导致员工积极性较差，大锅饭现象普遍。（3）市公司归口管理制定统一的政策，无法适应各分公司不同的发展需要。

出现上述问题的根源有二：第一是现有条件不能完全解决信息不对称的问题，无法平衡针对分公司的管控与有效决策；第二是现有授权、核算与考评体系，未能调动员工的积极性。公司拟从第二个问题根源着手解决问题。

阿米巴模式

阿米巴模式主要是将企业的经营单元细化并且在各单元进行独立核算，秉持收入最大化与费用最小化的原则，提高企业的效益。由于在日本京瓷公司取得成功，这一模式也受到学术界的关注。

众多学者研究认为，阿米巴模式非常依赖基础小单元的核算。核算的基础指标并不限于利润，而是围绕小单元的特点，关注单位时间附加值，并据此制定对策、降低成本，因此该模式有利于强化成本预算管理，也有利于不同的小单元通过对比来发现其短板并加以改进。对于员工而言，一方面因为阿米巴的单位时间核算制，便于用量化的指标让员工明确自己对企业贡献；另一方面小单元核算中积累的数据的颗粒度可以满足不同层级员工的决策需求，这有助于打破管理者的“一言堂”，激发员工的主动性，使之真正参与运营，成为“决策者”。总之，阿米巴模式可让员工了解自己的工作，进而提高企业整体的效率与活力，在大企业中挖掘小企业激励优势。

对于公司而言，要有效激励县级分公司，可以借鉴阿米巴经营理念，在分公司层面探讨如何划清“小单元”的权责利边界，构建报表体系以及权责对等的评价体系。

改革具体措施

基于以上分析，公司决定以利税目标为导向，重构经营单元的权责利分配，据此设计适应各个单元的报表，实施与之匹配的绩效评价制度，让小单元的价值贡献和员工薪酬挂钩。

（一）划小经营单元，下放经营权，构建责任中心

在县公司层面构建10个利润中心，包括县级分公司和3家多元化企业；在市公司部门层面构建3个收入中心和12个成本费用中心（见图2），其中，烟叶生产部、烟叶购销部、卷烟营销中心为收入中心，职能部门为费用中心。赋权时注意各分公司经营环境、规模、业务板块上的差异，合理地差异化授权。例如，新罗区公司位处市区，是纯卷烟经营单元，在该业务板块上具有规模、结构和物流优势。差异化授权后，该公司基于自身优势，培育物流配送能力，向其他接壤区域提供配送服务，节约了整体物流成本。

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（二）明确小单元核算架构，设计核算内容

在小单元核算上，采取虚拟内部中转库的形式，分别按照单元和部门同步归集销售与成本，并将分公司发生的成本、费用、税金等支出，以受益大小的原则分摊到经营单元，实现小单元从收入、成本到利润、利税的全链条核算，据此生成市级、县级分部和各费用中心归口的核算报表。再以此为基础，结合考核内容生成各类经营报表，如财务利税指标表、期间费用类型指标表和业务要求管理指标表，涵盖利税管理目标和配套经营权的效益指标。

（三）实行小单元考核机制

在考核方法上，充分考虑各单元现有条件，区分可控因素和不可控因素，平衡绝对指标与相对指标，关注管理带来的变化。依据母公司考核文件要求，细化经营单元的考核内容，先易后难、逐年完善。评分时从“与目标比、与自己比、与他人比”三个维度进行比较并计分。

实施结果与改进

2019年，公司开始实施小单元改革，当年公司卷烟利税同比提升5.85%，三大费用降低630万元；2020年，利税同比增长12.58%，增幅居福建省第二名，企业增加值同比增长1.21%，成效显著。具体改善包括：

1.经营意识、投入产出意识增强。各分公司从原来只关心销量和条均价等被考核指标，开始自主寻找利税增长点。分公司主动切换毛利较高的单品，年度包均单价提高了3.7元；各成本中心会议费、水电费等降幅大大超过预期，其中会议费年下降37%；经营者从只想多投入，到开始关心投入产出比、业务流程优化、毛利结构、人均利税等综合性问题。

2.考核导向明确，落实授权、考核和激励闭环。小单元的精细化核算让考核与薪酬挂钩更加可行，2019年各单元人均工资增幅在2.5%~9.28%，差异化体现了考核到激励闭环的落实，提高了基层员工的积极性。

3.提高了归口管理和预算管理的有效性。在归口管理上，让车辆、零售终端、福利、会议、捐赠等重点费控做到有数据、有抓手，能够形成有效的管控；在预算控制上，形成项目总额、管理定额、对标差额的多重评价，提高了预算的有效性。

当然，在划小单元、建立内部独立核算体系过程中，也存在需要持续改善的问题。例如，机械化带来的固定资产闲置成本、人员相对富余等问题；又如，形成“人人都是经营者，个个心中有算盘”的文化需要较长的过程。短期而言，小单元经营的难点有两个：一是同类对外业务集中规划后的成本分摊问题；二是各小单元下放授权后，分析各事项执行成本的差异及其成因，在具体业务中论证授权与集权的优劣，优化量化赋权体系和责任中心的核算。最终，要在“小单元”经营模式实践中，动态地寻找授权集与放、流程增与减的平衡点，实现市公司效率、县公司经营效益和员工绩效的共赢。

本文为“2020年IMA中国管理会计论文奖”二等奖作品改编。

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