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2019年CPA《会计》备考答疑：所得税
文章来源：中国会计报
发布时间：2019-08-20 09:34
阅读：1821次
一、所得税核算的基本原理
我国所得税会计采用了资产负债表法，相关的原理如图所示。
二、资产、负债的计税基础
（一）资产的计税基础，指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额。
资产初始确认时的计税基础＝取得成本
后续计量时的计税基础＝资产的取得成本－以前期间已税前扣除的金额
（二）负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。
负债的计税基础＝账面价值－未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额
三、暂时性差异
暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。
某些不符合资产、负债的确认条件，未作为财务报告中资产、负债列示的项目，如果按照税法规定可以确定其计税基础，该计税基础与其账面价值之间的差额也构成暂时性差异。
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（一）应纳税暂时性差异
应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。
应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：
1.资产的账面价值大于其计税基础。
2.负债的账面价值小于其计税基础。
（二）可抵扣暂时性差异
可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。
可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：
1.资产的账面价值小于其计税基础。
2.负债的账面价值大于其计税基础。
（三）特殊项目产生的暂时性差异
1.未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。
如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，会计上计入当期损益。除另有规定外，税法上不超过当期销售收入15%的部分准予扣除，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。
2.可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。
按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减（未来5年税前利润补亏），虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，会计处理上视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。
四、递延所得税资产及负债的确认和计量
（一）递延所得税负债的确认
1.遵循原则。
除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。
2.不确认递延所得税负债的情况。
（1）商誉的初始确认。若针对商誉初始确认产生的暂时性差异确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资产公允价值，而合并成本不变，会进一步增加商誉，由此进入不断循环状态。
（2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。
（3）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：
一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；
二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。
3.对于采用权益法核算的长期股权投资，其计税基础与账面价值产生的有关暂时性差异是否应确认相关的所得税影响，应当考虑该项投资的持有意图：
（1）准备长期持有的情况。
初始成本调整和其他权益变动产生的暂时性差异不会转回，对未来期间的所得税没有影响；投资企业一般不确认相关的所得税影响。
（2）持有意图转变为拟近期出售的情况均应确认相关的所得税影响。
（二）递延所得税负债的计量
递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，递延所得税负债的确认不要求折现。
（三）递延所得税资产的确认
1.一般原则。
资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额乘以所得税税率为限，确认相关的递延所得税资产。
2.不确认递延所得税资产的特殊情况。
如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，所得税准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。
（四）递延所得税资产的计量
1.适用税率的确定。
采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。
2.递延所得税资产的减值。
资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异带来的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。
借：所得税费用等
贷：递延所得税资产
递延所得税资产的账面价值减记以后，以后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。
借：递延所得税资产
贷：所得税费用等
五、所得税费用的确认和计量
（一）当期所得税
当期所得税，即应交所得税，应以适用的税收法规为基础计算确定。
应交所得税＝应纳税所得额×所得税税率
应纳税所得额＝税前会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额＝税前会计利润＋按照会计准则规定计入利润表但计税时不允许税前扣除的费用±计入利润表的费用与按照税法规定可予税前抵扣的金额之间的差额±计入利润表的收入与按照税法规定应计入应纳税所得额的收入之间的差额－税法规定的不征税收入±其他需要调整的因素
暂时性差异对应纳税所得额的调整如下：
应纳税所得额＝税前会计利润＋本期发生的影响损益的可抵扣暂时性差异－本期转回的影响损益的可抵扣暂时性差异－本期发生的影响损益的应纳税暂时性差异＋本期转回的影响损益的应纳税暂时性差异
（二）递延所得税
递延所得税，是指当期确认（含转回）的递延所得税资产和递延所得税负债发生额的综合结果，即递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额相对于原已确认金额之间的差额，但不包括计入所得税费用以外的交易或事项的影响。
递延所得税（大于零为费用，小于零为收益）＝当期递延所得税负债的增加额＋当期递延所得税资产的减少额－当期递延所得税负债的减少额－当期递延所得税资产的增加额
或递延所得税（大于零为费用，小于零为收益）＝（递延所得税负债的期末余额－递延所得税负债的期初余额）－（递延所得税资产的期末余额－递延所得税资产的期初余额）
（三）所得税费用
计算确定了当期所得税及递延所得税以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即：所得税费用＝当期所得税＋递延所得税（费用加、收益减）。
经过以上对所得税的介绍，相信大家有了一定的了解，只要肯下功夫，一定能“解锁”这一难关。
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讲师认证：财政部会计准则委员会专家 财政部，教育部全国财经教材高级会计实务编写作者 财政部，注册会计师协会继续教育教材编写组作者 河南省会计继续教育教材编写组作者
财政部会计准则委员会专家； 财政部，教育部全国财经教材高级会计实务编写作者； 财政部，注册会计师协会继续教育教材编写组作者； 河南省会计继续教育教材编写组作者； 曾担任16年上市公司财务顾问，德勤会计师事务所，致同会计师事务所特聘高级审计顾问。 从事大学生、研究生会计教学二十余年，方向班教学平均过级率超过80%，将幽默与严谨完美融合，是学生眼中“最严谨，最专业的注册会计师老师”。
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