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CPA《审计》考点：对舞弊和法律法规的考虑
文章来源：中国会计报
发布时间：2019-08-06 09:47
阅读：1559次
【知识点】财务报表审计中与舞弊相关的责任
（一）治理层、管理层的责任
被审计单位治理层和管理层对防止或发现舞弊负有主要责任。治理层的监督包括考虑管理层凌驾于控制之上或对财务报告过程施加其他不当影响的可能性。
（二）注册会计师的责任
1.在按照审计准则的规定执行审计工作时，注册会计师有责任对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证。
2.由于审计的固有限制，即使注册会计师按照审计准则的规定恰当地计划和执行了审计工作，也不可避免地存在财务报表中的某些重大错报未被发现的风险。
【知识点】识别、评估以及应对舞弊导致的重大错报风险
一、识别和评估舞弊导致的重大错报风险
舞弊导致的重大错报风险属于需要注册会计师特别考虑的重大错报风险，即特别风险。在识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、披露的认定层次的重大错报风险时，注册会计师应当识别和评估舞弊导致的重大错报风险。
二、应对舞弊导致的重大错报风险
（一）总体应对措施
1.在分派和督导项目组成员时，考虑承担重要业务职责的项目组成员所具备的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果。
2.评价被审计单位对会计政策（特别是涉及主观计量和复杂交易的会计政策）的选择和运用，是否可能表明管理层通过操纵利润对财务信息作出虚假报告。
3.在选择审计程序的性质、时间安排和范围时，增加审计程序的不可预见性。
（二）针对舞弊导致的认定层次的重大错报风险实施的审计程序
1.改变拟实施审计程序的性质，以获取更为可靠、相关的审计证据，或获取其他佐证性信息，包括更加重视实地观察或检查，在实施函证程序时改变常规函证内容，询问被审计单位的非财务人员等。
2.改变实质性程序的时间，包括在期末或接近期末实施实质性程序，或针对本期较早时间发生的交易事项或贯穿于本会计期间的交易事项实施测试。
3.改变审计程序的范围，包括扩大样本规模，采用更详细的数据实施分析程序等。
（三）针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序
1.测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编制财务报表过程中做出的其他调整是否适当。
2.复核会计估计是否存在偏向，评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。
3.对于超出被审计单位正常经营过程的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异常的重大交易，评价其商业理由（或缺乏商业理由）是否表明被审计单位从事交易目的是为了对财务信息做出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。
三、会计分录测试
（一）会计分录测试的步骤
1.了解被审计单位的财务报告流程，以及针对会计分录和其他调整已实施的控制，必要时，测试相关控制的运行有效性。
2.确定待测试会计分录和其他调整的总体，并测试总体的完整性。
3.从总体中选取待测试的会计分录及其他调整。
4.测试选取的会计分录及其他调整，记录测试结果。
（二）确定待测试会计分录和其他调整的总体并测试总体的完整性
1.由于虚假会计分录和其他调整通常在报告期末作出，因此，注册会计师应选择在报告期末作出的会计分录和其他调整进行测试。
2.由于舞弊导致的财务报表重大错报可能发生于整个会计期间，并且舞弊者可能运用各种方式隐瞒舞弊行为，因此，注册会计师应考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。
3.在确定待测试会计分录和其他调整的总体时考虑的情况。
4.确定待测试会计分录和其他调整的总体后，注册会计师需要针对该总体实施审计程序，以确定总体完整性。
（三）选取并测试会计分录和其他调整时考虑的因素
1.对由于舞弊导致的重大错报风险的评估。
2.对会计分录和其他调整已实施的控制。
3.被审计单位的财务报告过程以及所能获取的证据的性质。
4.虚假会计分录或其他调整的特征。
5.账户的性质和复杂程度。
6.在日常经营活动之外处理的会计分录或其他调整。
四、无法继续执行审计业务
1.如果由于舞弊或舞弊嫌疑导致出现错报，致使注册会计师遇到对其继续执行审计业务的能力产生怀疑的异常情形，注册会计师应当：确定适用于具体情况的职业责任和法律责任，包括是否需要向审计业务委托人或监管机构报告；在相关法律法规允许的情况下，考虑是否需要解除业务约定。
2.遇到下列情形，注册会计师可能对继续执行审计业务的能力产生怀疑：
（1）被审计单位没有针对舞弊采取适当的、必要的措施，即使该舞弊对财务报表并不重大。
（2）注册会计师对由于舞弊导致的重大错报风险的考虑以及实施审计测试的结果，表明存在重大且广泛的舞弊风险。
（3）注册会计师对管理层或治理层的胜任能力或诚信产生重大疑虑。
3.如果决定解除业务约定，注册会计师应采取下列措施：
（1）与适当层级的管理层和治理层讨论解除业务约定的决定和理由。
（2）考虑是否存在职业责任或法律责任，需要向审计业务委托人或监管机构报告解除业务约定的决定和理由。
【知识点】对被审计单位遵守法律法规的考虑
（一）对法律法规框架的了解
（二）对决定财务报表中的重大金额和披露有直接影响的法律法规
（三）识别违反其他法律法规的行为的程序
注册会计师应当实施下列审计程序，以有助于识别可能对财务报表产生重大影响的违反其他法律法规的行为：
1.向管理层和治理层（如适用）询问被审计单位是否遵守了这些法律法规。
2.检查被审计单位与许可证颁发机构或监管机构的往来函件。
（四）实施其他审计程序使注册会计师注意到违反法律法规行为
这些审计程序可能包括：阅读会议纪要；向被审计单位管理层、内部或外部法律顾问询问诉讼、索赔及评估情况；对某类交易、账户余额和披露实施细节测试。
（五）书面声明
由于法律法规对财务报表的影响差异很大，对于管理层识别出或怀疑存在的、可能对财务报表产生重大影响的违反法律法规行为，书面声明可以提供必要的审计证据。然而，书面声明本身并不提供充分、适当的审计证据，因此，不影响注册会计师拟获取的其他审计证据的性质和范围。
【知识点】对识别出的或怀疑存在的违反法律法规行为的报告
（一）与治理层沟通
1.与治理层沟通的总体要求。
除非治理层全部成员参与管理被审计单位，因而知悉注册会计师已沟通的、涉及识别出的或怀疑存在的违反法律法规行为的事项，注册会计师应当与治理层沟通审计过程中注意到的有关违反法律法规的事项，但不必沟通明显不重要的事项。
2.违反法规行为情节严重时的沟通要求。
（1）如果根据判断认为需要沟通的违反法律法规行为是故意和重大的，注册会计师应就此尽快向治理层通报。
（2）如果怀疑违反法律法规行为涉及管理层或治理层，注册会计师应向被审计单位审计委员会或监事会等更高层级的机构通报。如果不存在更高层级的机构，或者注册会计师认为被审计单位可能不会对通报作出反应，或者注册会计师不能确定向谁报告，注册会计师应考虑是否需要征询法律意见。
（二）出具审计报告
1.考虑违反法规行为的影响
如果认为违反法规行为对财务报表具有重大影响，注册会计师应要求被审计单位在财务报表中予以恰当反映。
如果被审计单位在财务报表中对该违反法规行为作出恰当反映，注册会计师应出具无保留意见的审计报告。
如果认为违反法规行为对财务报表有重大影响，且未能在财务报表中得到恰当反映，注册会计师应出具保留意见或否定意见的审计报告。
2.考虑审计范围受到限制的影响。
（三）向监管机构和执法机构报告违反法律法规行为
本文来源《中国会计报》8月2日14版，如涉及作品内容、版权及其它问题，请与本网编辑联系，我们将在*时间删除。Email:editor@zbgedu.com
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Grace
讲师认证：中博教育CICPA教研负责人
中国注册会计师CPA、税务师TA、中级会计师。 多年会计培训行业经验，精通理论知识，深谙各个考试项目《会计》科目考试命题规律。多次参与初级《初级会计实务》、中级《中级会计实务》、注会《会计》、注会《审计》、税务师《财务与会计》辅导书的编写工作，知名实力派辅导专家，现任中博教育CICPA教研负责人。
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