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CMA案例 | 如何实现订单级成本核算？
文章来源：CMA官方订阅号
发布时间：2021-09-28 11:10
阅读：838次
NC包装公司通过使用时间驱动作业成本法（TDABC），实现了典型产品订单级成本核算。
包装是无言的“推销员”，在商品极大丰富的当下更是一种竞争手段。但对于包装印刷企业来说，这些各式各样的包装样式意味着大相径庭的加工工艺流程。且因大部分包装印刷企业的产品生产都实现了信息化和机械化，产品成本构成中的间接费用占比一直处于上升状态，间接成本在核算中分配的合理性对成本信息的客观性、真实性的影响越来越明显。而若间接成本的分配方法过于简单或过于繁杂，或过度依赖于主观判断，均会直接影响定价决策的质量。针对这些情况，包装印刷企业如何进行成本核算？本文以NC公司为例进行分析。
订单成本信息获取困扰
NC公司成立于1993年，总投资１亿元人民币，占地10,000平方米，系中国与丹麦合资组建的技术先进、设备完善、管理严格的现代化包装企业，以纸制品包装为主导提供设计、制版、印刷、包装等印刷生产服务。据最新季度财务报告来看，公司资金流状况良好，利润平稳上升，销售完成阶段性任务，但随着需求的变化，产品外包装设计要在新季度有所调整，产品工艺的调整面临着新的报价决策问题，且生产部门各个机台的工作任务相对饱满。
NC公司在初创期推行低成本扩张策略，经过20多年的发展，已到主动优化订单结构阶段，企业的资金流也得到改善，正在由粗放型向内涵型增长转变。
公司的主要业务流程如图1所示，财务部门主要在经验判断的基础上给出报价参考范围，即使公司整体上盈利，但具体到订单层面，哪些订单赚钱，哪些订单赔钱，依然不得而知。也就是说，公司无法准确及时地获取订单层级成本信息来支持报价。公司高层管理人员也意识到准确的成本信息、良好的成本控制对于企业发展的重要性，希望改变原来粗犷的成本归集方式。
为帮助财务部门推行精细化成本管理，公司开展了订单加工精益化成本管理：近期目标是为公司报价决策提供更加准确的成本信息，远期目标是希望财务部门实现职能转型，由事后核算转向业务全流程管理，进而为企业发展决策提供更加全面、及时、有效的财务与非财务信息。
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公司通过内部调研了解了目前产品成本方面的相关信息。
一是间接成本高。公司主要设备均为德国进口，折旧成本较高，另外，人工成本也占很大比重。因此，需要寻找一种适用于间接费用较高的企业的成本核算方法。
二是工艺流程长。每一类产品均需一系列设备及相应的机组人员配合才能完成生产，以说明书类为例，一个小药盒内说明书的印刷，需经过3个车间9道工序16种设备的配合才能完成。按工艺特点，公司主要产品可分为三大类：药品包装小盒类、医药仪器包装盒类和产品说明书类。据统计，公司一个季度的订单量约在500单，每个订单的产品数量或工艺要求均有变化，订单级的成本核算难度很大。
三是订单差异大。公司客户虽相对集中，但订单的构成特别繁杂，一个客户在一段时间内的订单构成是多批次、多品类的。比如，某一个大客户一类产品一个季度的订单中，仅是监管码/模切/糊盒这类工艺要求的订单就有40份，且每一批订单的规格、版式、纸张等或多或少均有变化，同一产品的订单数量从15,000个到1,800,000个不等，任何一个小的变化都会带来成本的变化，精细化订单级成本计算需要有一个持续动态的系统。
引入TDABC
基于以上信息，公司初步打算采用作业成本法（ABC），该方法比较适合间接成本高的企业，可通过细化成本动因来精细核算订单成本。但在实际应用ABC的过程中，细分作业（作业的细分需要进一步深入了解产品的工艺流程）以及后续的信息优化更新，需要投入大量的人工和时间，维护成本高，不利于企业长期使用；另外，由于公司产品的品种多、工艺变化频繁，即使细分了作业，也需要持续动态调整，执行起来颇有难度。通过细致研究分析，公司认为时间驱动作业成本法（TDABC）能够较好地克服实施ABC的不足，更方便地核算产品订单级成本。
TDABC对于每一类资源，是先估计出单位时间产能成本以及作业单位时间数这两个参数，进而计算出某项作业的成本，即成本动因分配率，在此基础上计算得出每项作业耗费的成本。TDABC统一了传统ABC中的资源成本动因及作业成本动因，对成本进行分摊的统一度量工具是时间。因此，TDABC实施难度和维护更新成本更低，并通过提出可用生产能力的概念，将闲置生产能力成本从理论生产能力中剥离出来单独核算，也不再计入产品或客户成本，使得产品或客户的成本信息更能反映客观生产条件下的成本耗费。
具体实践中，公司从确定典型订单着手，收集了一个季度实际加工的订单，按照三大类产品分别统计分析订单的构成，并结合考虑了工艺特点、产品数量、订单下单频次和客户情况。首次选取的典型订单有三大类十小类，然后，以客户A产品的典型订单为例，试行TDABC方法，具体操作步骤如下：
1.确定有效总作业时间。公司每个月工作天数以22天计，每天三个班次，每天理论工作时间24个小时，考虑到休息、停机、待产等因素，假定有效工作时间为理论时间的80%，由此每月有效总作业时间为22天×24小时×60分钟/小时×80%=25,344分钟。
2.确定单位时间产能成本。单位时间产能成本=总产能成本÷有效总作业时间。
3.确定单位产品作业耗时。客户A产品典型订单作业耗时见表1。
4.计算单位产品作业成本。单位产品作业成本=单位时间产能成本×单位产品作业耗时。
5.计算单位产品成本。单位产品成本=单位产品直接材料+单位产品直接人工+单位产品作业成本。客户A产品典型订单作业成本和单位成本信息见表2。
经过成本核算方法的优化，TDABC成功帮助NC公司初步实现典型产品订单级成本核算，进而能够支持企业的成本报价决策和实现企业绩效管理。
本文为2020年IMA中国夏季长案例写作比赛一等奖获奖作品改编。
王月，辽宁对外经贸学院会计学院院长。
包苏日古嘎，辽宁对外经贸学院会计学院院长助理。
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