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CPA《会计》考点：收入、费用和利润

文章来源：中国会计报

发布时间：2019-07-30 09:38

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一、收入

（一）收入的确认与计量

1.识别与客户订立的合同。

企业与客户之间的合同同时满足下列5项条件的，企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。

2.识别合同中的单项履约义务。

合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。

3.确定交易价格。

交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项（例如增值税）以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。

4.将交易价格分摊至各单项履约义务。

（1）分摊的一般原则

合同中包含两项或多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。

（2）分摊合同折扣

企业应当在各单项履约义务之间按比例分摊合同折扣。有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关的，企业应当将该合同折扣分摊至相关的一项或多项履约义务。

（3）分摊可变对价

合同中包含可变对价的，该可变对价可能与整个合同相关，也可能仅与合同中的某一特定组成部分有关。后者包括两种情形：一是可变对价可能与合同中的一项或多项（而非全部）履约义务有关。二是可变对价可能与企业向客户转让的构成单项履约义务的一系列可明确区分商品中的一项或多项（而非全部）商品有关。

（4）交易价格的后续变动

合同开始日之后，交易价格发生后续变动的，企业应当按照在合同开始日所采用的基础将该后续变动金额分摊至合同中的履约义务。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。

5.履行每一单项履约义务时确认收入。

企业应当在履行了合同中的履约义务，即客户取得相关商品控制权时确认收入。企业应当根据实际情况，首先判断履约义务是否满足在某一时段内履行的条件，如不满足，则该履约义务属于在某一时点履行的履约义务。对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当选取恰当的方法来确定履约进度；对于在某一时点履行的履约义务，企业应当综合分析控制权转移的迹象，判断其转移时点。

（二）特定交易的会计处理

1.附有销售退回条款的销售。

对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债；同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。

2.附有质量保证条款的销售.

企业应当对其所提供的质量保证的性质进行分析，对于客户能够选择单独购买质量保证的，表明该质量保证构成单项履约义务；对于客户虽然不能选择单独购买质量保证，但是，如果该质量保证在向客户保证所销售的商品符合既定标准之外提供了一项单独服务的，也应当作为单项履约义务。

3.主要责任人和代理人。

在判断主要责任人和代理人时，企业应当首先识别向客户提供的特定商品，然后企业应当评估特定商品在转让给客户之前，企业是否控制该商品。企业在将特定商品转让给客户之前控制该商品的，企业为主要责任人；相反，企业在特定商品转让给客户之前不控制该商品的，企业为代理人。

4.附有客户额外购买选择权的销售。

企业向客户授予的额外购买选择权的形式包括销售激励、客户奖励积分、未来购买商品的折扣券以及合同续约选择权等。

如果客户只有在订立了一项合同的前提下才取得了额外购买选择权，并且客户行使该选择权购买额外商品时，能够享受到超过该地区或该市场中其他同类客户所能够享有的折扣，则通常认为该选择权向客户提供了一项重大权利，应作为单项履约义务。

5.授予知识产权许可。

授予知识产权许可，是指企业授予客户对企业拥有的知识产权享有相应权利。

（1）授予知识产权许可是否构成单项履约义务。

企业向客户授予知识产权许可时，可能会同时销售商品，企业应当评估授予客户的知识产权许可是否与所售商品明确区分，即该知识产权许可是否构成单项履约义务，并进行相应的处理。

（2）授予知识产权许可属于在某一时段履行的履约义务。

同时满足下列3项条件的，应当作为在某一时段内履行的履约义务确认相关收入。

①合同要求或客户能够合理预期企业将从事对该项知识产权有重大影响的活动。

②该活动对客户将产生有利或不利影响。

③该活动不会导致向客户转让商品。

（3）授予知识产权许可属于在某一时点履行的履约义务。

授予知识产权许可不属于在某一时段内履行的履约义务的，应当作为在某一时点履行的履约义务，在履行该履约义务时确认收入。

（4）基于销售或使用情况的特许权使用费。

企业向客户授予知识产权许可，并约定按客户实际销售或使用情况收取特许权使用费的，应当在客户后续销售或使用行为实际发生与企业履行相关履约义务二者孰晚的时点确认收入。

6.售后回购。

售后回购，是指企业销售商品的同时承诺或有权选择日后再将该商品购回的销售方式。对于不同类型的售后回购交易，企业应当区分下列两种情形分别进行会计处理：

（1）企业因存在与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的。

在销售时点，客户并没有取得该商品的控制权。在这种情况下，企业应根据下列情况分别进行相应的会计处理：

一是回购价格低于原售价的，应当视为租赁交易，按照相关规定进行会计处理。

二是回购价格不低于原售价的，应当视为融资交易，在收到客户款项时确认金融负债，而不是终止确认该资产，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等。

（2）企业应客户要求回购商品的。

企业负有应客户要求回购商品义务的，应当在合同开始日评估客户是否具有行使该要求权的重大经济动因。客户具有行使该要求权的重大经济动因的，企业应当将回购价格与原售价进行比较，并按照上述第（1）种情形下的原则将该售后回购作为租赁交易或融资交易进行相应的会计处理；否则，企业应当将该售后回购作为附有销售退回条款的销售交易进行相应的会计处理。

7.客户未行使的权利。

企业向客户预收销售商品款项的，应当首先将该款项确认为负债（合同负债），待履行了相关履约义务时再转为收入。

8.无需退回的初始费。

企业在合同开始（或接近合同开始）日向客户收取的无需退回的初始费（如倶乐部的入会费等）应当计入交易价格。

二、费用

期间费用是企业当期发生的费用中的重要组成部分，是指本期发生的、不能直接或间接归入某种产品成本而直接计入损益的各项费用，包括管理费用、销售费用和财务费用。

三、利润

（一）营业利润

营业利润＝营业收入－营业成本－税金及附加－销售费用－管理费用－研发费用－财务费用－资产减值损失－信用减值损失+其他收益+投资收益+净敞口套期收益+公允价值变动收益+资产处置收益

（二）利润总额

利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出

（三）净利润