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ACCA FR考前冲分 – 合并资产负债表的注意事项

文章来源：中博教育

发布时间：2021-03-17 14:30

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在FR的考试中，合并资产负债表可谓是最为重要的内容了。每次考试几乎必考一个20分的大题，在小题当中也时有出现。因此，对于合并资产负债表的练习，将覆盖考前冲刺的很大一部分。现在，让我们一起梳理一下合并资产负债表中有哪些注意事项吧！

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首先，很多同学总是苦于不能够将资产负债表给编平。解决这个问题的方法

就是，我们在编表时要有明确的借贷思维。当我们对资产负债表的一边做出调整时，一定要思考它的另一边去了哪儿。比如合并日的资产升值，一边调整至商誉，另一边如果忘了调整至子公司的留存收益，那么报表就一定会出现左右不平。

在对合并报表有了足够的练习后，我们在此给大家归纳3个容易忽视的知识点：

1. 母公司的投资成本

这里我们讲的并不是投资成本如何计算，而是母公司收购子公司这件事到底有没有入账。假设母公司通过发行股份收购子公司，若母公司已经入账，那么我们只需正常计算商誉，加计资产负债，调整权益即可。但是，若题目指出母公司没有入账，那么我们就必须把母公司收购子公司的这笔分录补上：

Dr Investment

Cr Share capital

Cr Share premium

这是单体报表的分录，在合并报表中，investment这个科目最终会被商誉代替，因此也无须调整。但是，发行股份增加的Share capital和Share premium，必须加在合并资产负债表的母公司权益上，否则就会出现报表不平的情况。

2. 商誉的减值

商誉减值是商誉在初始确认之后发生的减值现象。当它发生时，一方面会减少商誉，另一方面会减少子公司合并日后的留存收益。例如，母公司持股子公司80%股份，年末发现商誉减值100万，则分录如下：

Dr Group Retained Earnings 80

Dr NCI 20

Cr Goodwill 100

我们会发现这100万的减值有20万分配到了NCI，这是因为子公司的权益变动有一部分属于少数股东。另外需要注意的就是，由于商誉减值发生在合并日之后，因此考题如果问合并日的商誉是多少，此时不需要减去商誉减值的金额。

3. 或有对价

或有对价指的是母公司在收购子公司时，其收购金额没有完全确定，后续可能发生变动。不完全确定的原因有两种，具体解释如下：

第一种是因为收购过于复杂，导致收购的金额在合并日双方都没有算清楚，因此只能够以预估金额入账。当后续金额确定下来时，我们就把它当作合并日没有确认的投资成本的最终确认，作为投资成本的一部分即可。例如母公司收购子公司，合并日投资成本暂估100万，之后的最终收购金额为120万。当这额外的20万应付投资款最终确定时，相当于投资成本增加20万，在合并报表中计入商誉即可：

Dr Goodwill 20

Cr Liability 20

第二种或有对价产生的原因就是双方设立了由未来事件决定的对赌条款。例如母公司收购子公司，合并日投资成本100万元，同时约定如果子公司后续1年净利润达不到50万元，则子公司需要返还20万元投资款给母公司。结果1年后子公司利润真的没有达到50万元。但是这种情况与第一种情况不同。投资对价的后续变动并不是合并日某事件的延续，而是完全由产生于合并日之后的事件导致的。因此，我们做出与之相对应的会计处理，那就是将其计入到母公司合并日后的损益里：

Dr bank and cash 20

Cr Group Retained Earnings 20

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