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增值税一般纳税人 “加计抵减”政策探讨与案例分析（下）
文章来源：中国会计报
发布时间：2019-08-15 10:11
阅读：1127次
无征、退税率之差“加计抵减”税款核算
B企业是一家2017年4月成立的设计研发公司，增值税一般纳税人，主要为国内、国外客商提供信息技术及设计研发服务，具有技术出口资格，并在主管税务机关进行了出口退（免）税资格备案，适用跨境应税服务零税率政策，实行出口免抵退办法。该企业2018年4月至2019年3月的4项服务销售额比重超过50%，符合2019年适用“加计抵减”政策。2019年4月，该企业为国内客商提供信息技术服务收入300万元（均为应税收入，无税收减免）；为境外客商提供研发设计服务收入200万元，并办理出口免抵退申报；当期发生进项税额15万元，并勾选进行了抵扣，但进项税额在内外销之间无法划分。已知，应税服务征税率为6%，退税率为6%，B企业所属期4月份实际缴纳的增值税分析如下：
*步：确认“当期可抵扣进项税额”。
B企业适用跨境应税服务零税率政策，实行出口免抵退办法，则其跨境应税服务对应的进项税额，在计算当期应纳税额时可以进行抵扣。另跨境应税服务的征退税率均为6%，无征、退税之差，则也不存在因征退税差进项转出税额。故B企业当期可抵扣进项税额=15（万元）。
第二步：计提“当期加计抵减额”。
B企业当期兼营内外销业务，且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，则需按内外销销售额比重，划分出口跨境应税服务对应的进项税额，并在计算“加计抵减”的计提基数中扣减。
当期不得计提加计抵减额的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额=15×200÷（200+300）=6（万元）。
因此，计提当期加计抵减额=（当期可抵扣进项税额－当期不得计提加计抵减额的进项税额）×10%=（15－6）×10%＝0.9（万元）。
第三步：计算当期“可抵减加计抵减额”。
由于B企业当期无“上期末加计抵减额余额”和“当期调减加计抵减额”，因此，当期可抵减加计抵减额=0+0.9-0=0.9（万元）。
第四步：核算实际应纳税额。
B企业抵减前当期应纳税额=销项税额-当期可抵扣进项税额=300×6%-15=3（万元）
B企业当期实际缴纳增值税额= B企业抵减前当期应纳税额-B企业当期可抵减加计抵减额＝3-0.9=2.1(万元)。
第五步：会计处理。
根据财会〔2016〕22号文件的有关规定，该业务会计处理如下：
借：应交税费——未交增值税 3
贷：其他收益 0.9
银行存款2.1
上例中，当企业兼营内外销业务，出口适用免抵退税办法，且征、退税率一致时，企业“加计抵减”应注意，需按政策规定，准确确定出“当期可抵扣进项税额”，在征、退税率一致条件下，不存在征、退税之差则无需进项税额转出；而在计算“加计抵减额”确定计提基数时，由于企业兼营内外销业务，其进项无法划分出不得计提加计抵减额的进项税额的部分，则要按内外销销售额比例分摊确定“不得计提加计抵减额的进项税额”的部分，并从当期加计抵减的计提基数中予以剔除，再予以计算确认计提“当期加计抵减额”“当期可抵减加计抵减额”，并按规定核算实际的应缴纳的增值税税额。
有征、退税率之差“加计抵减”税款核算
C企业是一家多元化经营企业，2017年4月成立，增值税一般纳税人，主要为国内企业提供企业管理服务、经纪代理服务，同时也出口自产产品，具有进出口资格并在主管税务机关进行了出口退（免）税资格备案，适用出口免抵退办法。2018年4月至2019年3月该企业生产、生活性服务的收入占比达到53%，符合2019年适用“加计抵减”政策。2019年4月，该企业为国内企业提供管理服务和经纪代理服务收入300万元，同时出口自产产品销售额200万元已办理免抵退申报；当期发生进项税额16万元并勾选进行了抵扣，但进项税额在内外销之间无法划分。已知，出口货物征税率为13%，退税率为10%，C企业所属期4月份实际缴纳的增值税分析如下：
*步：确认“当期可抵扣进项税额”。
C企业出口自产产品，适用免抵退办法，出口货物征税率13%、退税率10%，有3%（13%－10%）的征、退税之差，按照免抵退税计算规定，征、退税之差部分“免抵退不得免征和抵扣税额”，需从进项税额中转出计入成本。
C企业当期免抵退不得免征和抵扣税额=当期出口货物人民币离岸价(FOB，单证及信息收齐)×（征税率－退税率）=200×（13%-10%）=6（万元）
C企业当期可抵扣进项税额=当期进项税额（勾选确认）-免抵退不得免征和抵扣税额=16-6=10（万元）
第二步：计提“当期加计抵减额”。
C企业当期兼营内外销业务，且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，则需按内外销销售额比重划分进项税额，并在计算“加计抵减”的计提基数中扣减。
当期不得计提加计抵减额的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额=（16-6）×200÷（200+300）=4（万元）。6万元当期免抵退不得免征和抵扣税额已能清楚划分需进项税转出，因此，当期进项税额（勾选确认）-免抵退不得免征和抵扣税额=16-6=10（万元），才是当期无法划分的全部进项税额。
计提当期加计抵减额=（当期可抵扣进项税额－当期不得计提加计抵减额的进项税额）×10%=（10-4）×10%=6×10%=0.6（万元）
第三步：计算当期“可抵减加计抵减额”。
由于本期无“上期末加计抵减额余额”和“当期调减加计抵减额”。因此， 当期可抵减加计抵减额=0+0.6-0=0.6（万元）
第四步：核算实际应纳税额。
C企业抵减前当期应纳税额=销项税额-当期可抵扣进项税额=300×6%-10=8（万元）
C企业当期实际缴纳增值税额= C企业抵减前当期应纳税额-C企业当期可抵减加计抵减额＝8-0.6=7.4(万元)
第五步：会计处理。
根据财会〔2016〕22号文件的有关规定，该业务会计处理如下：
免抵退不得免征和抵扣税额进项转出时：
借：主营业务成本 6
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 6
借：应交税费——未交增值税 8
贷：其他收益 0.6
银行存款 7.4
上例中，当企业兼营内外销业务，出口适用免抵退税办法，且征、退税率不一致时，企业“加计抵减”应注意，首先需按政策规定，准确确定出“当期可抵扣进项税额”，在征、退税率不一致条件下，征、退税之差部分计算得出“免抵退不得免征和抵扣税额”，不得参与抵扣，需从进项税额中转出。而在计算“加计抵减额”确定计提基数时，由于企业兼营内外销业务，其进项无法划分出不得计提“加计抵减额”的进项税额部分，要按内外销销售额比例分摊确定“不得计提加计抵减额的进项税额”的部分，并从当期加计抵减的计提基数中予以剔除，再予以计算确认“当期可计提加计抵减额”“当期可抵减加计抵减额”，并按规定核算实际的应缴纳的增值税税额。
出口免税企业“加计抵减”核算
D企业是一家咨询服务机构，2017年4月成立，为增值税一般纳税人，主要为国内、国外客商提供咨询服务，具备进出口经营资格并办理出口退（免）税资格备案，适用出口跨境应税服务免税政策。该企业2018年4月至2019年3月的4项服务销售额比重超过50%，符合2019年适用“加计抵减”政策。2019年4月，该企业发生国内咨询服务收入200万元（均为应税收入，无税收减免），同时本月向境外客商提供咨询服务实现免税收入300万元（完全在境外消费），并按规定办理了“跨境应税行为免税备案”；当期勾选进项税10万元并进行了抵扣，但进项税额在内外销之间无法划分。已知，应税服务征税率为6%，其D企业所属期4月份实际缴纳的增值税分析如下：
*步：确认“当期可抵扣进项税额”
D企业当期兼营内外销，跨境应税服务适用出口免征增值税政策，且其进项无法划分，按照财税〔2016〕 36号文件的规定,需计算“免税项目不得抵扣的进项税额”，在计算应纳税额时作进项税转出。
D企业当期免税项目不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额=10×300÷（300+200）=6（万元）
该6万元需从进项税额中转出，故D企业当期可抵扣进项税额=当期进项税额（勾选确认）-当期免税项目不得抵扣的进项税额＝10－6＝4（万元）。
第二步：计提“当期加计抵减额”。
D企业当期可抵扣进项税额为4万元（已剔除外销免税业务分摊的进项税额），故D企业计提当期加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%=4×10%=0.4（万元）。
第三步：计算当期“可抵减加计抵减额”。
由于本期无“上期末加计抵减额余额”和“当期调减加计抵减额”。因此，当期可抵减加计抵减额=0+0.4-0=0.4（万元）。
第四步：核算实际应纳税额。
D企业抵减前当期应纳税额=销项税额-当期可抵扣进项税额=200×6%-4=12－4＝8（万元）
D企业当期实际缴纳增值税额=D企业抵减前当期应纳税额-D企业当期可抵减加计抵减额＝8-0.4=7.6(万元)
第五步：会计处理。
根据财会〔2016〕22号文件的有关规定，该业务会计处理如下：
当期免税项目不得抵扣的进项税额转出时：
借：主营业务成本 6
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 6
实际缴纳增值税时：
借：应交税费——未交增值税 8
贷：其他收益 0.4
银行存款 7.6
上例中，该企业兼营内外销业务，出口适用免征增值税政策，在“加计抵减”时，应注意需按政策规定，准确确定出“当期可抵扣进项税额”，对于免税项目其无法划分的进项，需按照财税〔2016〕 36号文件规定的公式,按免税销售额占比，计算出“免税项目不得抵扣的进项税额”作进项税额转出，得出当期剔除出口免税业务进项税后的“当期可抵扣进项税额”，并据此按10%计提“当期加计抵减额”，再予以准确计算当期“可抵减加计抵减额”，并按规定核算实际的应缴纳的增值税税额。另外，上述方式同样也适用于“简易计税”或其它情形的免税项目等进项税额转出核算。》》如有疑问，请加财苑【Gold】QQ群：285429402，专家老师，在线答疑！
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